Devoluciones de Impuestos Fraudulentas: Cuando el "premio" se convierte en Crimen

En el sistema tributario chileno, existen mecanismos legítimos que permiten a los contribuyentes recuperar dinero pagado en exceso, como ocurre con el IVA exportador o los remanentes de crédito fiscal. Sin embargo, cuando se fabrican situaciones irreales para obtener estos dineros, se cruza la línea hacia uno de los delitos más severamente castigados por nuestra legislación: la obtención fraudulenta de devoluciones de impuestos, tipificada en el artículo 97 N° 4 inciso tercero del Código Tributario.

A diferencia de la evasión "pasiva" (no pagar), aquí el sujeto activo ataca directamente el patrimonio fiscal para extraer recursos de él. A continuación, analizamos los elementos críticos de esta figura y su distinción con otros fraudes.

1. La Conducta: Simulación y Maniobra Fraudulenta

La ley ha simplificado el delito para cerrar puertas a la impunidad.

Tras la reforma de la Ley N° 21.713 (vigente desde noviembre 2024), el artículo 97 N° 4 inciso tercero eliminó la exigencia específica de 'simular una operación tributaria'. Ahora, el tipo penal sanciona a quien obtenga devoluciones indebidas 'mediante cualquier maniobra fraudulenta'. Esto elimina la discusión técnica sobre qué constituye una simulación, abarcando cualquier ardid engañoso que genere el perjuicio fiscal (Circular 33, Servicio de Impuestos Internos, 17 de abril de 2025).

Es fundamental destacar que la ley utiliza la expresión "el que", lo que implica que el sujeto activo no necesita tener necesariamente la calidad formal de "contribuyente". Cualquier persona que realice la maniobra y obtenga el dinero puede ser sancionada, incluso si no es el obligado tributario principal².

2. Un "Delito de Resultado": La importancia de tener el dinero

A diferencia de otros delitos tributarios que son de "mera actividad" (como la presentación de declaraciones falsas del inciso primero, donde basta presentar el formulario malicioso para consumar el delito), la obtención fraudulenta de devoluciones es un delito de resultado o de lesión.

Para que el delito se entienda consumado, el agente debe haber obtenido efectivamente la devolución (el dinero o el cheque de Tesorería). El Manual del Delito Tributario del SII y la doctrina son claros: "Es un delito de resultado de daño, ya que exige para su consumación que el agente obtenga devoluciones de impuesto que no le correspondan"³.

¿Qué pasa si el SII detecta el fraude antes de pagar? Si se realizan las maniobras fraudulentas pero el Fisco no alcanza a entregar el dinero por causas ajenas a la voluntad del autor (ej. una fiscalización oportuna), el delito no está consumado. En este caso, se sanciona como delito frustrado o tentativa, lo que permite una rebaja sustancial en la pena aplicable⁴.

3. La Pena: Tratamiento de "Crimen"

El legislador ha reservado para esta figura una de las penas más altas del sistema tributario, considerándola un crimen y no un simple delito. La sanción corporal parte desde presidio menor en su grado máximo a presidio mayor en su grado medio (es decir, de 3 años y un día a 15 años de cárcel).

Además de la pena privativa de libertad, se impone una multa pecuniaria durísima: del 100% al 400% de lo defraudado. Esto demuestra que el bien jurídico protegido no es solo el orden tributario, sino directamente el patrimonio fiscal que se ve disminuido por la extracción ilegítima de fondos⁵.

4. Concurso con la Estafa al Fisco (Art. 470 N° 8 CP)

Una defensa técnica podría plantear que esta conducta se parece mucho al delito de fraude de subvenciones o prestaciones estatales del artículo 470 N° 8 del Código Penal (obtener fraudulentamente prestaciones improcedentes del Fisco).

Sin embargo, existe aquí un concurso aparente de leyes penales. El artículo 97 N° 4 inciso tercero del Código Tributario es una norma especial que describe con mayor precisión la conducta (obtener devoluciones de impuestos mediante simulación tributaria). Por el principio de especialidad, esta norma tributaria desplaza a la figura general del Código Penal. Esto es relevante porque las penas y los plazos de prescripción del delito tributario suelen ser más gravosos para el imputado⁶.

Conclusión

La obtención fraudulenta de devoluciones no es un "ahorro" impositivo, es un robo directo a las arcas fiscales mediante engaño. Al ser un delito de resultado, la estrategia de defensa debe centrarse en determinar si el dinero salió efectivamente del Fisco (consumación) o si el proceso se detuvo antes (frustración), además de discutir la existencia del dolo específico de defraudar mediante la simulación.

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Notas y Referencias

1. Sobre la descripción típica del delito (simulación de operación tributaria o maniobra fraudulenta para obtener devoluciones), véase: Servicio de Impuestos Internos, Manual del Delito Tributario, pp. 40 y 145.

2. Sobre la extensión del sujeto activo ("el que") y la jurisprudencia que condena a no contribuyentes por este delito (Caso Lozapenco), véase: Servicio de Impuestos Internos, Manual del Delito Tributario, p. 118.

3. Sobre la clasificación como delito de resultado de daño que exige la obtención efectiva para su consumación, véase: Servicio de Impuestos Internos, Manual del Delito Tributario, p. 145.

4. Sobre la punibilidad de la tentativa y el delito frustrado en esta figura, y la diferencia con los delitos de mera actividad, véase: Servicio de Impuestos Internos, Manual del Delito Tributario, pp. 145-146.

5. Sobre la penalidad de crimen (presidio mayor) y la multa del 100% al 400%, véase: Servicio de Impuestos Internos, Manual del Delito Tributario, p. 138.

6. Sobre la relación de especialidad que desplaza al Art. 470 N° 8 del Código Penal (estafa al Fisco) en favor del Art. 97 N° 4 inc. 3° del Código Tributario, véase: Servicio de Impuestos Internos, Manual del Delito Tributario, pp. 124 y 146.