Atenuante de "Reparación Celosa del Mal Causado" en Delitos Tributarios

En el ámbito de la defensa penal por delitos económicos, y particularmente en los delitos tributarios, una de las discusiones más relevantes se centra en cómo mitigar la responsabilidad penal una vez que el delito ya se ha configurado. Aquí cobra vital importancia la circunstancia atenuante del artículo 11 N° 7 del Código Penal: "Si ha procurado con celo reparar el mal causado o impedir sus ulteriores perniciosas consecuencias".

Sin embargo, en materia de impuestos, esta norma general interactúa con reglas especiales del Código Tributario. A continuación, explicamos cómo funciona esta institución y qué exige la ley para rebajar la pena.

1. ¿Qué se entiende por "Reparar con Celo"?

La ley no exige simplemente "pagar" o "devolver", sino que utiliza una expresión con una carga valorativa mayor: "procurar con celo".

Según la doctrina penal chilena, en el plano objetivo, esto exige que el imputado haya demostrado una especial preocupación por reparar el daño. El término "celo" implica esfuerzo, sacrificio y el despliegue de las mayores posibilidades del sujeto para subsanar el perjuicio provocado, actividad que debe manifestar su especial inquietud por restaurar el orden jurídico alterado¹.

Es importante destacar que la ley no exige que la reparación sea total o que se logre efectivamente el objetivo (el éxito completo); basta con que el sujeto haya procurado hacerlo con ahínco dentro de sus facultades².

2. La Regla Especial en Materia Tributaria (Art. 111 del Código Tributario)

En el derecho penal tributario chileno, existe una particularidad fundamental. El artículo 111 del Código Tributario establece expresamente como circunstancia atenuante que se haya pagado el impuesto debido, sus intereses y sanciones pecuniarias.

¿Cómo se relaciona esto con la atenuante general del Código Penal? La doctrina especializada (Kogan y Figueroa) sostiene que la causal del Código Tributario es una forma más efectiva y específica de configurar la atenuante de reparación del mal causado. De hecho, el cumplimiento de los requisitos del artículo 111 del Código Tributario (pago de impuestos, intereses y multas) confiere a esta atenuante una mayor entidad, lo cual es clave para que el tribunal pueda rebajar la pena de manera más significativa al momento de dictar sentencia³.

Ojo con este detalle: Si bien el Código Tributario establece un estándar alto (pago de impuestos, intereses y sanciones), la doctrina acepta que la atenuante general del artículo 11 N° 7 del Código Penal puede aplicarse incluso si no se configura la del artículo 111 del Código Tributario. Es decir, si un contribuyente hace un esfuerzo serio de reparación, aunque no logre cubrir todos los conceptos exigidos por la norma tributaria especial, podría aun así beneficiarse de la atenuante general por haber procurado reparar con celo⁴.

3. ¿Se requiere arrepentimiento moral?

Una duda frecuente de los clientes es si necesitan demostrar un arrepentimiento ético o moral para acceder a este beneficio. La respuesta de la doctrina penal chilena es tajante: No.

Esta atenuante tiene un fundamento de política criminal (obtener la reparación para la víctima o el Fisco y evitar males mayores) más que una razón ética. Por tanto:

• El móvil es irrelevante: No importa si el sujeto paga por un real arrepentimiento moral o por el simple deseo utilitario de obtener una rebaja en su pena⁵.

• Voluntariedad: Lo único que se exige es que el acto sea voluntario y no forzado, aunque puede ser realizado por insinuación de terceros, como el abogado defensor o familiares⁶.

4. Oportunidad Procesal

Para que esta atenuante sea considerada, el esfuerzo reparatorio debe realizarse en cualquier momento antes de la dictación de la sentencia de término. No se requiere que sea inmediata a la comisión del delito, pero sí que ocurra durante el proceso, permitiendo al tribunal ponderarla al momento del fallo⁷.

Conclusión

En los delitos tributarios, la reparación del daño al patrimonio fiscal es la vía reina para atenuar la responsabilidad penal. Si bien el ideal es cumplir con los requisitos del artículo 111 del Código Tributario (pago total de deuda y sanciones) para asegurar una rebaja de pena sustancial, cualquier esfuerzo serio y "celoso" de reparación, aun si es parcial, debe ser alegado por la defensa bajo el amparo del artículo 11 N° 7 del Código Penal.

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Notas y Referencias

1. Sobre la exigencia de actividad "celosa", preocupación y esfuerzo, véase: Garrido Montt, Mario. Derecho Penal Parte General, Tomo I. Editorial Jurídica de Chile, p. 194; y Etcheberry, Alfredo. Derecho Penal Parte General, Tomo II. Editorial Jurídica de Chile, p. 99.

2. Sobre que no se exige el éxito total de la reparación, sino el esfuerzo desplegado, véase: Garrido Montt, Mario, op. cit., p. 194; y Etcheberry, Alfredo, op. cit., Tomo II, p. 97.

3. Sobre la relación entre el art. 111 del Código Tributario y el art. 11 N° 7 del Código Penal, véase: Servicio de Impuestos Internos. Manual de Delito Tributario, p. 43 (citando a Kogan y Figueroa).

4. Sobre la procedencia del art. 11 N° 7 CP aun cuando no se cumplan todos los requisitos del art. 111 del Código Tributario, véase: Servicio de Impuestos Internos, op. cit., p. 43.

5. Sobre la irrelevancia de los motivos (arrepentimiento moral vs. utilidad procesal), véase: Etcheberry, Alfredo, op. cit., Tomo II, p. 99; y Garrido Montt, Mario, op. cit., p. 195.

6. Sobre la voluntariedad y la insinuación de terceros, véase: Garrido Montt, Mario, op. cit., p. 195.

7. Sobre la oportunidad procesal (antes de sentencia de término), véase: Garrido Montt, Mario, op. cit., p. 195.